在企業(yè)日常業(yè)務(wù)工作中，有些納稅人由于沒(méi)有屬于自己產(chǎn)權(quán)的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所，會(huì)租賃他人的廠區(qū)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，并經(jīng)常在租賃的廠區(qū)內(nèi)建造一些簡(jiǎn)易的房屋。但是，對(duì)于建造的簡(jiǎn)易房屋，有些納稅人經(jīng)常按“管理費(fèi)用”處理，其實(shí)這種方法并不正確?，F(xiàn)以案例的形式，對(duì)在租賃的廠區(qū)內(nèi)建造用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的簡(jiǎn)易房屋的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理進(jìn)行分析。

    案例

    A公司是一家生產(chǎn)型企業(yè)，2016年6月租賃一家停產(chǎn)多年企業(yè)的廠區(qū)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，租賃期限為2016年6月8日至2034年6月7日。由于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模的擴(kuò)大，租賃現(xiàn)有的房屋已不夠經(jīng)營(yíng)使用，因此，A公司于2018年8月10日至8月28日在廠區(qū)內(nèi)的空閑地方建造了一排簡(jiǎn)易房屋，用于存放原材料和產(chǎn)成品。A公司將此工程以包工包料方式外包給一家建筑公司，取得的增值稅專用發(fā)票上注明工程價(jià)款為20萬(wàn)元，增值稅額為2萬(wàn)元（增值稅專用發(fā)票已經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證）。

    會(huì)計(jì)處理

    《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》第三條規(guī)定，固定資產(chǎn)，指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：（一）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的；（二）使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。使用壽命，指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量。第四條規(guī)定，固定資產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：（一）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（二）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。

    根據(jù)上述規(guī)定，A公司雖然在不屬于自己擁有使用權(quán)的土地上建造簡(jiǎn)易房屋，但按照判斷標(biāo)準(zhǔn)，簡(jiǎn)易房屋也應(yīng)當(dāng)屬于固定資產(chǎn)范疇，因此，會(huì)計(jì)上應(yīng)按照固定資產(chǎn)進(jìn)行核算。

    稅務(wù)處理

    （一）增值稅

    《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第15號(hào)）第二條規(guī)定，增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會(huì)計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)按照規(guī)定分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。取得的不動(dòng)產(chǎn)，包括以直接購(gòu)買、接受捐贈(zèng)、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動(dòng)產(chǎn)。第四條規(guī)定，納稅人按照規(guī)定從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。上述進(jìn)項(xiàng)稅額中，60%的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

    從上面的政策規(guī)定可知，2萬(wàn)元的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額中，60%的部分（即1.2萬(wàn)元）從2018年8月銷項(xiàng)稅額中抵扣，40%的部分（即0.8萬(wàn)元）應(yīng)從2019年8月的銷項(xiàng)稅額中抵扣。

    會(huì)計(jì)處理如下：

    借：固定資產(chǎn)——房屋 200000

    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 12000

    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額） 8000

    貸：銀行存款 220000

    （二）企業(yè)所得稅

    《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十條第（一）項(xiàng)規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，房屋、建筑物計(jì)算折舊的最低年限為20年。

    A公司從建成房屋到租賃期滿已不足20年，可以按剩余租賃期限計(jì)算折舊額，但在企業(yè)所得稅上計(jì)算扣除折舊額時(shí)，仍需按照最低折舊年限為20年計(jì)算的折舊額在稅前扣除，否則在年終企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)作納稅調(diào)整處理。

    但是需要注意，如果A公司屬于《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2014〕75號(hào)）及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第64號(hào)）規(guī)定的生物藥品制造業(yè)，專用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備制造業(yè)，計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等6個(gè)行業(yè)的企業(yè)?；蛘邔儆凇敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕106號(hào)）及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第68號(hào)）規(guī)定的輕工、紡織、機(jī)械、汽車四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)的企業(yè)，建造的簡(jiǎn)易房屋可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。最低折舊年限不得低于規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。

    （三）房產(chǎn)稅

    《房產(chǎn)稅暫行條例》第二條規(guī)定， 房產(chǎn)稅由產(chǎn)權(quán)所有人繳納。

    《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅和車船使用稅幾個(gè)業(yè)務(wù)問(wèn)題的解釋與規(guī)定》（財(cái)稅地字〔1987〕3號(hào)）第一條規(guī)定，“房產(chǎn)”是以房屋形態(tài)表現(xiàn)的財(cái)產(chǎn)。房屋是指有屋面和圍護(hù)結(jié)構(gòu)（有墻或兩邊有柱），能夠遮風(fēng)避雨，可供人們?cè)谄渲猩a(chǎn)、工作、學(xué)習(xí)、娛樂(lè)、居住或儲(chǔ)藏物資的場(chǎng)所。

    A公司雖然是在租賃的廠區(qū)內(nèi)建造的房屋，但房屋所有權(quán)屬于A公司，簡(jiǎn)易房屋又屬于上面政策規(guī)定的“房產(chǎn)”范圍，因此，應(yīng)當(dāng)繳納房產(chǎn)稅。

    房產(chǎn)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，按照《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行規(guī)定》（財(cái)稅地字〔1986〕8號(hào)）第十九條規(guī)定，納稅人委托施工企業(yè)建設(shè)的房屋，從辦理驗(yàn)收手續(xù)之次月起征收房產(chǎn)稅。因此，A公司應(yīng)從2018年9月開始產(chǎn)生房產(chǎn)稅納稅義務(wù)。

    A公司簡(jiǎn)易房屋計(jì)算房產(chǎn)稅時(shí)，房產(chǎn)原值只包括房屋的價(jià)值，不包括房屋所占土地的價(jià)值。《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》（財(cái)稅〔2010〕121號(hào)）第三條規(guī)定，對(duì)按照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，無(wú)論會(huì)計(jì)上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價(jià)。但該文件是指在自有土地上建造房屋，房產(chǎn)原值應(yīng)包含地價(jià)。在租賃的土地上建造房屋，由于沒(méi)有支付“為取得土地使用權(quán)支付的價(jià)款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費(fèi)用等”費(fèi)用，因此A公司在計(jì)算房產(chǎn)稅時(shí)，房產(chǎn)原值不包含地價(jià)，只包括房屋的價(jià)值。

    （作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局新民市稅務(wù)局）