實(shí)務(wù)中，子公司付給母公司的墊付資金利息該不該繳稅？繳納哪些稅？如何作稅務(wù)處理？本文逐一厘清這幾個(gè)問題。

    案例：B公司為A公司（母公司）控股的子公司。B公司通過A公司擔(dān)保向銀行借款300萬元，年利率為5%。因到期無力償還，母公司承擔(dān)擔(dān)保責(zé)任，替B公司償還了銀行借款300萬元。因此，B公司應(yīng)償還A公司為其墊付的資金并支付利息。2017年12月15日，B公司收到A公司轉(zhuǎn)來的銀行利息計(jì)算單復(fù)印件，按銀行利率計(jì)算付給A公司利息15.9萬元。事后，主管稅務(wù)部門在稅收評(píng)估時(shí)發(fā)現(xiàn)B公司的該筆利息支出，并提出納稅處理意見。

    B公司付給A公司的墊付資金利息，主要涉及兩種稅務(wù)處理：一是增值稅處理，二是企業(yè)所得稅處理。

    增值稅處理方法

    B公司付給A公司的墊付資金利息，屬于借款利息支出。作為A公司是墊付資金利息收入，屬于貸款利息收入。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》所附的《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》規(guī)定，A公司收取B公司的墊付資金利息，應(yīng)按“貸款服務(wù)”稅目、6%的稅率計(jì)算繳納增值稅，并開具增值稅普通發(fā)票交由B公司作為報(bào)銷憑證。

    另外，財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件附件1第二十七條規(guī)定，購進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)、貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，B公司付給母公司的墊付資金利息，屬于購進(jìn)貸款服務(wù)，不得抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，即便取得增值稅專用發(fā)票也不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

    企業(yè)所得稅處理方法

    B公司付給A公司的墊付資金利息，屬于借款利息支出，原則講，按稅法規(guī)定可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。但為避免納稅風(fēng)險(xiǎn)，在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)關(guān)注如下納稅調(diào)整事項(xiàng)：

    1. 根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。

    根據(jù)上述規(guī)定，B公司付給A公司的墊付資金利息支出，屬于非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分利息支出，允許稅前扣除；超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分利息支出，不允許稅前扣除，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，增加當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

    關(guān)于金融企業(yè)同期同類貸款利率確定問題。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)）規(guī)定，《實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予稅前扣除。鑒于目前我國對(duì)金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應(yīng)提供金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明，以證明其利息支出的合理性。金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時(shí)，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財(cái)務(wù)公司和信托公司等金融機(jī)構(gòu)。同期同類貸款利率指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對(duì)某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。

    因此，B公司應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明。如上例，B公司是按銀行貸款利率付給A公司的利息，允許如數(shù)在稅前扣除。

    2. B公司與A公司之間屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)間關(guān)系。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕121號(hào)）第一條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：（一）金融企業(yè)，為5∶1；（二）其他企業(yè)，為2∶1。第二條規(guī)定，企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。

    因此，B公司還應(yīng)關(guān)注關(guān)聯(lián)企業(yè)借款利息納稅調(diào)整問題。如果A公司為B公司墊付的資金，不超過債資比例，則B公司支付給母公司的利息允許稅前扣除；如果超過債資比例，則超過債資比例的部分利息支出不得稅前扣除。比如，A公司墊付資金是300萬元，投資是100萬元，按2∶1債資比例計(jì)算，其中不超過比例的200萬元墊付資金的利息支出允許稅前扣除，超過比例的100萬元墊付資金的利息支出不允許稅前扣除。如此，B公司付給A公司的墊付資金利息15.9萬元，其中10.6萬元（15.9÷300×200）允許在稅前扣除，其余5.3萬元（15.9÷300×100）不得稅前扣除，應(yīng)作納稅調(diào)整增加當(dāng)期應(yīng)納稅所得額5.3萬元。

    （作者單位：河南省平頂山市明審會(huì)計(jì)師事務(wù)所）